Как правильно определить расходы на реализацию в целях налогообложения прибыли организации?

Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с Налоговым кодексом РФ (далее — НК РФ).

Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Пункт 1 статьи 252 НК РФ устанавливает, что для признания в целях налогообложения прибыли расходы должны соответствовать следующим критериям:

— экономическая обоснованность;
— факт наличия соответствующих оправдательных документов, служащих основанием для признания таких расходов;
— связь с деятельностью, направленной на получение доходов.

Несоблюдение какого-либо из указанных критериев означает невозможность принятия той или иной категории затрат в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Согласно пункту 1 статьи 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), и закрепляет его в учетной политике для целей налогообложения.

При этом прямые расходы относятся к затратам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которой они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Если у организации есть прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции и отгруженным, но не реализованным товарам, то пока не произойдет реализация продукции и указанных товаров, данные суммы прямых расходов не учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль.
Таким образом, выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.

В соответствии с письмом ФНС России от 24.02.2011 N КЕ-4-3/2952@ «О порядке распределения в целях налогообложения прибыли расходов на производство и реализацию на прямые и косвенные» механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом плательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.

В Определении ВАС РФ от 13.05.2010 N ВАС-5306/10 отмечается: «…доводы налогоплательщика о толковании инспекцией и судами положений статей 318 и 319 НК РФ, ограничивающем его самостоятельность в формировании учетной политики в части отнесения затрат к косвенным или прямым расходам, не основаны на законе. Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг)».

Пример ООО «Весна» в январе:
— произведено готовой продукции (Изделие А) в количестве 150 изделий;
— не закончено — 20 изделий;
— из 150 реализовано 100 изделий по цене 3 300 руб., в том числе НДС 503 руб. Итого реализовано на 330 000 руб., в том числе НДС 50 339 руб., доход от реализации 279 661 руб.;
— начислено зарплаты швеям (основные работники) — 67 500 руб.;
— начислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности, обязательное медицинское страхование, на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с заработной платы основных работников (30,4%) — 20 520 руб.;
— передано материалов в производство — полотно на 68 000 руб., фурнитура на 17 000 руб.;
— начислено амортизации по основным средствам — в цеху 25 000 руб., в заводоуправлении 10 000 руб.;
— приобретено топлива, воды, энергии всех видов — для цеха 70 000 руб., для заводоуправления 12 000 руб.;
— начислено зарплаты руководителю, работникам бухгалтерии, отдела менеджмента — 45 000 руб.;
— начислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности, обязательное медицинское страхование, на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с заработной платы основных работников (30,4%) — 13 680 руб.

Согласно учетной политике расходы на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, используемых при производстве готовой продукции, относятся к прямым расходам.

Итого прямые расходы (общепроизводственные расходы): 268 020 руб.
67 500 (зарплата основных работников) + 20 520 (страховые взносы) + 68 000 (материалы) + 17 000 (фурнитура) + 25 000 (амортизация) + 70 000 (топливо, вода, энергия всех видов).

Распределение прямых расходов на готовую продукцию и незавершенное производство:
Незакончено 20 изделий, на их производство израсходовано сырья и материалов 10 000 руб. ((68000+17000)/170х20), начислено амортизации 2941 руб. (25000/170х20), израсходовано топлива, воды, энергии всех видов 8235 руб. (70000/170х20). Таким образом, незавершенное производство на 01 февраля составило 21 176 руб. (10 000 + 2 941 + 8 235).

Следовательно, производственная себестоимость готовой продукции (150 изделий) составляет 246 844 руб. (268 020 — 21 176). Себестоимость одного изделия 1 645,63 руб. Себестоимость готовой продукции в остатке на 01 февраля 82 281 руб. (1645,63х50 изделий). Себестоимость реализованной готовой продукции 164 563 руб. (1645,63х100 изделий)
Итого косвенные расходы (общехозяйственные расходы): 80 680 руб.
45 000 (зарплата) + 13 680 (страховые взносы) + 10 000 (амортизация) + 12 000 (топливо, вода, энергия всех видов).
Всего в целях налогообложения расходы составляют 245 243 руб. (164 563 + 80 680). Налогооблагаемая прибыль составляет 34 418 руб. (279 661 — 245 243).

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.



Еще статьи из этого раздела